管理會(huì)計(jì)論文理論在中國國企中的管理會(huì)計(jì)應(yīng)用
一、代理理論
代理理論(agency theory)是上個(gè)世紀(jì)60年代末70年代初經(jīng)濟(jì)學(xué)界對(duì)企業(yè)內(nèi)部研究發(fā)現(xiàn)，在信息不對(duì)稱與利益相沖突的條件下，委托人如何設(shè)計(jì)出最優(yōu)契約促使代理人為委托人的利益工作，從而提升雙方的利益。代理問題的產(chǎn)生是伴隨著企業(yè)不斷發(fā)展，公司制產(chǎn)生，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。在生產(chǎn)力不斷提高，企業(yè)規(guī)模不斷的擴(kuò)張，涉足于多領(lǐng)域發(fā)展，經(jīng)營結(jié)構(gòu)出現(xiàn)多樣化復(fù)雜化，傳統(tǒng)的企業(yè)所有者直接管理企業(yè)的模式被所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離的現(xiàn)代公司制取代。在充分利用資本優(yōu)勢(shì)與知識(shí)優(yōu)勢(shì)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離模式下，企業(yè)能夠更有利發(fā)展。兩權(quán)的分離在為企業(yè)發(fā)展帶來新能量的同時(shí)，同時(shí)也埋藏了隱患。在委托人與代理人都是理性人的假設(shè)下，委托人的目標(biāo)是使得資本不斷增值，企業(yè)價(jià)值最大化。而代理人的目標(biāo)是使得自己的效用最大化，效用的體現(xiàn)不單單在報(bào)酬上可以提現(xiàn)，還可以通過奢華的工作環(huán)境等物質(zhì)條件，經(jīng)營者甚至可以通過盲目的擴(kuò)張企業(yè)，建立自己的企業(yè)帝國，使得自己的管理權(quán)進(jìn)一步擴(kuò)大，在最大化經(jīng)理人效用的同時(shí)卻忽視了股東利益。兩者目標(biāo)的偏離使得兩權(quán)分離從一開始提出就帶來一定隱患。因?yàn)槲腥吮慌懦谄髽I(yè)經(jīng)營權(quán)之外，與代理人相比，在獲得企業(yè)的信息能力上，會(huì)有信息不對(duì)稱的問題，這一信息不對(duì)稱使得委托人無法清楚的了解代理人的行為是否從股東利益出發(fā)。代理人本身擁有的個(gè)人信息使得在契約簽訂之前會(huì)有逆向選擇的風(fēng)險(xiǎn)，在契約簽訂后，經(jīng)營公司的過程中經(jīng)營者比委托人了解大量企業(yè)的內(nèi)部信息，產(chǎn)生道德風(fēng)險(xiǎn)。
二、我國國企背景下的代理問題
由于我國社會(huì)性質(zhì)的特殊性，并且又處在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌時(shí)期，以西方私有企業(yè)為研究背景提出的代理理論在不考慮我國特殊背景直接運(yùn)用到我國國企中會(huì)有一定的不妥，因此在國有企業(yè)的背景下研究委托代理問題有其意義。
國有企業(yè)委托代理問題的特殊性表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
(1)委托代理人的選擇問題，在私有企業(yè)形式下，委托人通過對(duì)資本市場(chǎng)的考察進(jìn)行投資，依賴董事會(huì)從經(jīng)理人市場(chǎng)上選擇經(jīng)理并進(jìn)行委托代理，委托代理鏈條表現(xiàn)為委托人→董事會(huì)→代理人。在我國，雖然國有企業(yè)是屬于全體公民的，但公民只有依賴國家對(duì)國有企業(yè)進(jìn)行統(tǒng)一管理，它表現(xiàn)為從公民→政府→國有資產(chǎn)管理部門→國有資產(chǎn)經(jīng)營部門→代理人的層層授權(quán)方式。這種過長的委托代理鏈條使得公民對(duì)代理的監(jiān)督變得不切實(shí)際。
(2)資本市場(chǎng)的不成熟性也會(huì)導(dǎo)致我國委托代理問題的特殊性，在西方發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)，委托人除了行使其監(jiān)督權(quán)力，更可以在資本市場(chǎng)上股票的買賣對(duì)代理人產(chǎn)生壓力，糾正代理人行為。由于我國的資本市場(chǎng)的不完善，一些經(jīng)理人的努力或者損害委托人的利益的行為可能并未在股票市價(jià)上有所反應(yīng)，這種經(jīng)理人行為與資本市場(chǎng)的脫節(jié)同樣導(dǎo)致了我國國企的委托代理問題。
(3)監(jiān)管權(quán)與剩余索取權(quán)的分離，在西方私有企業(yè)，這兩權(quán)同屬于委托人，但在我國，擁有監(jiān)管權(quán)的大多數(shù)是國有資產(chǎn)管理部門，他們實(shí)際上不具有剩余索取權(quán)。兩權(quán)的分離，使得監(jiān)管者可能與經(jīng)營者共同舞弊掏空國有企業(yè)，損害公民的利益。
三、委托代理在國企管理會(huì)計(jì)的問題
(1)業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)與戰(zhàn)略目標(biāo)脫節(jié)，業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)的不完善。國企經(jīng)營者更注重政府領(lǐng)導(dǎo)的偏好而不是關(guān)注市場(chǎng)變化，注重短期利益忽視了戰(zhàn)略目標(biāo)，目前大多國企使用的是國家統(tǒng)一頒布的績效評(píng)價(jià)指標(biāo)，雖然該指標(biāo)具有客觀性等優(yōu)點(diǎn)，但是與企業(yè)自身的發(fā)展戰(zhàn)略脫節(jié)，必然會(huì)導(dǎo)致對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)的忽視。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代，習(xí)慣從產(chǎn)量上評(píng)價(jià)企業(yè)的效益，隨著改革開放，逐漸變?yōu)橐岳麧櫝杀竞怂闫髽I(yè)效益，但這兩者本質(zhì)上都是從財(cái)務(wù)指標(biāo)衡量企業(yè)，沒有將非財(cái)務(wù)指標(biāo)納入評(píng)價(jià)體系。僅僅通過壓縮成本提升企業(yè)價(jià)值的時(shí)代已經(jīng)過去，在現(xiàn)在競爭市場(chǎng)上更多需要從產(chǎn)品創(chuàng)新，產(chǎn)品質(zhì)量，顧客滿意度等非財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)價(jià)企業(yè)。
(2)報(bào)酬激勵(lì)措施的不完善。經(jīng)營人員因?yàn)榧?lì)的不足，沒有提升企業(yè)業(yè)績的動(dòng)力。國有企業(yè)改制之前，經(jīng)營人員領(lǐng)取的是行政性薪酬，較低的貨幣激勵(lì)使得經(jīng)營人員謀求更多的非貨幣福利，例如在職消費(fèi)，奢華的工作環(huán)境。在改制取得一定成效的現(xiàn)在，許多國企高管的薪酬都得到改善，但出現(xiàn)的問題是，改善后過高的薪酬大多數(shù)是固定薪酬，很少與企業(yè)業(yè)績掛鉤，對(duì)經(jīng)營者同樣不能產(chǎn)生激勵(lì)作用。將報(bào)酬與業(yè)績更緊密的結(jié)合是目前報(bào)酬激勵(lì)改善的目標(biāo)。
(3)內(nèi)部人控制問題。內(nèi)部人控制是所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離后容易出現(xiàn)的問題，不止是國有企業(yè)，在國外發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)也在所難免，在我國因?yàn)槭Ｓ嗨魅?quán)與監(jiān)督權(quán)的.分離，更容易使得經(jīng)營者趁虛而入，一些國有企業(yè)的總經(jīng)理與董事長由一人擔(dān)任，形成了自己聘用自己的和監(jiān)督自己的局面。由于國企中國有股的一股獨(dú)大，還會(huì)出現(xiàn)大股東掏空上市公司侵蝕小股東權(quán)益，近年來，我國對(duì)股份制的一系列改革，使得這一局面得到緩和，并初步建立了公司治理結(jié)構(gòu)，但公司治理的有效性仍需要時(shí)間的檢驗(yàn)。
四、對(duì)國企中代理問題提出的幾點(diǎn)建議
(1)深化股權(quán)改革，通過降低國有股持股比例，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，明晰產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，使所有者承擔(dān)起監(jiān)督管理經(jīng)營者的責(zé)任。再者通過公開聘用經(jīng)營者，不再直接委派政府官員管理企業(yè)，而是通過選拔有管理才能的經(jīng)營者為代理人。
(2)完善代理人業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)制度，在前文已說明僅僅依靠財(cái)務(wù)指標(biāo)的評(píng)價(jià)已不能滿足現(xiàn)狀，需要非財(cái)務(wù)指標(biāo)的輔助，達(dá)到更完善的業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)，只有將非財(cái)務(wù)指標(biāo)納入評(píng)價(jià)體系，經(jīng)營者才會(huì)在此方面努力。
(3)對(duì)激勵(lì)方案的改革，可以嘗試將代理人利益與公司業(yè)績掛鉤的方式，多種激勵(lì)方式并存的方法。例如，在實(shí)行較低的固定薪酬并引入與業(yè)績掛鉤的風(fēng)險(xiǎn)薪酬，例如凈利潤，稅后利潤等，在此基礎(chǔ)上，企業(yè)還可以對(duì)經(jīng)營者授予股票期權(quán)，經(jīng)營者為行使期權(quán)，不斷提升企業(yè)業(yè)績，使其目標(biāo)與所有者目標(biāo)趨同。并且證監(jiān)會(huì)出臺(tái)的《上市公司股權(quán)及立案管理辦法》為股票期權(quán)的實(shí)施提供了基礎(chǔ)。需要注意的是，由于我國目前資本市場(chǎng)的不完善，股票市場(chǎng)并不能完全反應(yīng)公司的經(jīng)營狀況，經(jīng)營者可能通過操縱股票市場(chǎng)謀求自身利益，因此股票期權(quán)的引入需要謹(jǐn)慎。
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