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實質(zhì)重于形式原則在委托代銷業(yè)務(wù)核算中的運(yùn)用論文
摘要：委托代銷業(yè)務(wù)是一種特殊的商品銷售業(yè)務(wù)，也是中國目前流通領(lǐng)域內(nèi)經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)。收取手續(xù)費(fèi)方式下，委托方發(fā)出商品時，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未因?qū)嵨锏慕桓抖D(zhuǎn)移給受托方，因此，不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。在視同買斷方式下應(yīng)遵循實質(zhì)重于形式原則進(jìn)行會計核算，應(yīng)當(dāng)視同商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給受托方，委托方應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。
關(guān)鍵詞：實質(zhì)重于形式；委托代銷；會計核算
實質(zhì)重于形式原則是指企業(yè)按照交易或事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。作為新準(zhǔn)則體系中基本準(zhǔn)則中的會計信息質(zhì)量要求之一，這一準(zhǔn)則在會計實務(wù)中得到更廣泛的應(yīng)用。
委托代銷是由委托方將代銷商品交付給受托方，受托方作為代理人代委托方銷售的一種特殊銷售業(yè)務(wù)，也是目前流通領(lǐng)域內(nèi)的一種經(jīng)常發(fā)生的業(yè)務(wù)。按照代銷業(yè)務(wù)手續(xù)費(fèi)結(jié)算方式不同，會計核算將其分為視同買斷和收取手續(xù)費(fèi)兩種。
收取手續(xù)費(fèi)方式下，委托方發(fā)出商品時，商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未因?qū)嵨锏慕桓抖D(zhuǎn)移給受托方，由于未滿足銷售商品收入的實現(xiàn)條件，因此，委托方在發(fā)出商品時不應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入，而應(yīng)在收到受托方開出的代銷清單時才確認(rèn)銷售商品收入；受托方應(yīng)在商品銷售后，按合同或協(xié)議約定的方法計算確定的手續(xù)費(fèi)來確認(rèn)手續(xù)費(fèi)勞務(wù)收入。
例如，甲企業(yè)委托乙企業(yè)銷售A商品100件，代銷合同規(guī)定，乙企業(yè)應(yīng)按每件200元銷售給顧客，甲企業(yè)按售價的10%支付乙企業(yè)手續(xù)費(fèi)。假定該商品的增值稅率為17%，該商品的成本為每件160元。則甲企業(yè)應(yīng)做如下相關(guān)會計處理：
(1)甲企業(yè)將A商品交付乙企業(yè)時
借：委托代銷商品 16 000
貸：庫存商品 16 000
(2)甲企業(yè)收到乙企業(yè)代銷清單，乙企業(yè)實際銷售50件A商品
借：應(yīng)收賬款——乙企業(yè) 11 700
貸：主營業(yè)務(wù)收入 10 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)1 700
借：主營業(yè)務(wù)成本8 000
貸：委托代銷商品8 000
同時應(yīng)確認(rèn)代銷手續(xù)費(fèi)
借：銷售費(fèi)用——代銷手續(xù)費(fèi)1 000
貸：應(yīng)收賬款——乙企業(yè)1 000
(3)收到乙企業(yè)匯來的貨款凈額
借：銀行存款 10 700
貸：應(yīng)收賬款——乙企業(yè) 10 700
乙企業(yè)應(yīng)做的相關(guān)會計處理：
(4)收到甲企業(yè)交付的代銷商品
借：受托代銷商品 20 000
貸：受托代銷商品款 20 000
(5)實際銷售50件A商品，開出代銷清單時
借：銀行存款 11 700
貸：應(yīng)付賬款——甲企業(yè) 10 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額)1 700
借：應(yīng)付賬款——甲企業(yè)1 000
貸：其他業(yè)務(wù)收入1 000
借：受托代銷商品款 10 000
貸：受托代銷商品 10 000
(6)結(jié)算代銷商品款
借：應(yīng)付賬款——甲企業(yè) 9 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)1 700
貸：銀行存款 10 700
視同買斷方式下代銷商品，是指委托方和受托方簽訂合同或協(xié)議，委托方按合同或協(xié)議收取委托代銷商品的貨款，實際售價由受托方自定，實際售價與合同或協(xié)議價之間的差額歸受托方所有。這種形式的代銷，從實質(zhì)上看與委托方直接銷售給受托方?jīng)]有區(qū)別。因此，當(dāng)委托方發(fā)出商品時，遵循實質(zhì)重于形式原則，應(yīng)當(dāng)視同商品所有權(quán)上的所有風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給受托方，符合銷售商品收入的確認(rèn)條件，委托方應(yīng)確認(rèn)銷售商品收入。
依前例，甲企業(yè)委托乙企業(yè)按協(xié)議價190元銷售A商品100件，假定該商品的增值稅率為17%，該商品的成本為每件160元。乙企業(yè)實際售價200元。則甲企業(yè)應(yīng)做如下相關(guān)會計處理：
(1)甲企業(yè)將A商品交付乙企業(yè)時
借：應(yīng)收賬款——乙企業(yè)22 230
貸：主營業(yè)務(wù)收入19 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 3 230
借：主營業(yè)務(wù)成本16 000
貸：庫存商品16 000
(2)收到乙企業(yè)開來的50件A商品的代銷清單及匯入的貨款
借：銀行存款 9 500
貸：應(yīng)收賬款——乙企業(yè) 9 500
乙企業(yè)應(yīng)做的相關(guān)會計處理：
(1)收到受托代銷商品時
借：庫存商品19 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額) 3 230
貸：應(yīng)付賬款——甲企業(yè)22 230
(2)售出代銷商品50件
借：銀行存款11 700
貸：主營業(yè)務(wù)收入10 000
應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 1 700
借：主營業(yè)務(wù)成本 9 500
貸：庫存商品 9 500
(3)按協(xié)議價結(jié)算代銷商品款
借：應(yīng)付賬款——甲企業(yè) 9 500
貸：銀行存款 9 500
綜上所述，委托代銷商品交易中，在收取手續(xù)費(fèi)方式下，委托方在收到受托方的代銷清單時才能確認(rèn)銷售商品收入；受托方則通過設(shè)置“受托代銷商品”和“受托代銷商品款”兩個表外賬戶來加強(qiáng)對受托代銷商品的監(jiān)管與核算。而在視同買斷方式下，按實質(zhì)重于形式原則，委托方在發(fā)出商品時即確認(rèn)銷售商品收入；受托方對受托代銷商品做自營購銷核算。
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